Camilo
London.-
En la Gaceta Oficial extraordinaria Nro. 6.210 del 30/12/2015
se publica la Reforma parcial del texto de la Ley de ISLR. Esto mediante
Decreto con Rango, fuerza y valor de Ley Nro. 2.163 del Ejecutivo
Nacional conforme las facultades especiales legislativas que le fueron
conferidas mediante ley habilitante.
La reforma parcial de la normativa legal que regula a uno de los
tributos nacionales de mayor relevancia y sin lugar a dudas el de mayor
historia que se remonta en el país al año 1942, modifica a los artículos
5, 32, 52, 86 (Ahora artículo 84); 173 (Ahora artículo 171) y 195
(Ahora artículo 193). Dicha reforma suprime dos artículos (El 56 y 57).
El artículo que refiere a la vigencia de la Ley también es reformado,
(Artículo 200, ahora el 198). En razón de la supresión de dos artículos,
desde el anterior artículo 58 y todos los demás que le siguen, quedan
con una numeración adecuada a dicha modificación del correlativo.
La exposición de motivos resulta en mi entender escueta, incluso
basada en falsas premisas que deberán ser motivo de un franco debate
nacional ante lo relevante de los cambios que se proponen con este
instrumento legal tributario. Pero ese es tema de otro artículo aún en
construcción. Centrémonos entonces en los aspectos meramente
descriptivos de la reforma en cuestión.
1) Nuevo régimen de disponibilidad de la renta
Con la modificación de los artículos 5 y 32 de la Ley de ISLR, se
realiza un cambio relevante a los criterios que la norma establecía para
reconocer la disponibilidad de la renta a efectos de determinar el
enriquecimiento neto a partir del cual determinar el tributo.
La reforma del artículo 5 de la Ley establece que algunas de las
rentas que anteriormente eran consideradas disponibles en la oportunidad
de ser éstas pagadas al beneficiario, ahora se considerarán disponibles
en el ejercicio fiscal en que se realicen las operaciones que les
producen, es decir, cuando se causen.
Sigue manteniéndose la excepción relativa a los casos de los
enriquecimientos provenientes de la sesión de crédito y operaciones de
descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, donde
éstas serán consideradas disponibles en dichos años, en forma
proporcional al beneficio que corresponda. Así como los producidos bajo
relación de dependencia y las ganancias fortuitas que se seguirán
considerando disponibles en la oportunidad de ser pagadas.
Así, quedan ahora sujetos a la condición de gravados cuando se causen
en el ejercicio, los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso
o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de
regalías y demás participaciones análogas y los dividendos, los
producidos por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y la
enajenación de bienes inmuebles
.
Por otra parte la modificación del artículo 32 de la Ley, es una
consecuencia directa de la reforma del artículo 5. Ello por cuanto en
dicha norma se establecían las disposiciones que aplicaban a la
determinación del enriquecimiento neto de los casos de ingresos
disponibles cuando eran cobrados. Se suprime, además, el Parágrafo Único
del artículo 32 que establecía una norma que buscaba evitar la elusión
en materia de deducciones causadas y no pagadas, aunque era incompleta
al no prever un mecanismo proporcional para el que era afectado por el
impago.
2) Se incrementa el ISLR de los enriquecimientos por actividades bancarias, financieras, de seguro y reaseguro
El artículo 52 de la ley de ISLR se modifica para establecer un
gravamen proporcional (no progresivo), sobre los enriquecimientos por
actividades bancarias, financieras, de seguro y reaseguro obtenidos por
personas jurídicas o entidades domiciliadas en el país, el cual será el
40%. Este resulta superior al tramo más gravoso de la tarifa aplicable a
las personas jurídicas y sus asimiladas, que queda en 34%.
3) Se suprimen los artículos que desarrollaban el sistema de rebajas por inversiones
Se suprimen los artículos 56 y 57 de la Ley de ISLR, que contenían el
sistema de rebajas por inversiones aplicables en este tributo.
4) Se incorpora la definición del abono en cuenta en la Ley y la oportunidad de realizar la retención del ISLR
Con la modificación del artículo 86, (Ahora artículo 84), se
incorpora en el texto de la ley la definición de “abono en cuenta”, que
previo a la reforma estaba definido solo en el Reglamento de la Ley. Por
otra parte se establece que la retención del ISLR deberá hacerse en el
momento del pago o el abono en cuenta, según lo que ocurra primero.
5) Se excluyen del ajuste por inflación fiscal a los sujetos pasivos especiales
Quizás la más controversial de las reformas establecidas sobre el
texto de la ley de ISLR sea la prevista con la modificación de su
artículo 173, (Ahora artículo 171). Se trata de la exclusión del sistema
del ajuste por inflación fiscal, a los contribuyentes que hayan sido
designados por el SENIAT como Sujetos Especiales. Con ello, se suman
nuevas exclusiones a las ya previstas en la reforma habilitante de
noviembre de 2014 que para ese momento solo excluyó a las entidades
bancarias, financieras, de seguros y reaseguro.
Hay que tener en cuenta que al ser eliminado el API fiscal ello causará
un efecto que en nada depende del tamaño del contribuyente, ni de sus
ingresos. Esto porque toda empresa, pequeña, mediana, grande, o muy
grande, que tenga una posición monetaria neta activa generará una
pérdida por inflación, que al no ser reconocida le hará pagar más
impuesto del debido, pero si una de esas empresas tiene una posición
monetaria neta pasiva generará una utilidad por inflación, que al no ser
reconocida le hará pagar menos impuesto del debido. Es decir, no el
efecto del API en la recaudación no está supeditado al tamaño de la
empresa, sino a su posición monetaria neta. Por ello resulta absurda e
inexplicable una exclusión general del API fiscal a los SPE, con la
intención de incrementar la recaudación del tributo.
Con esta exclusión se desmonta de forma abrupta, un sistema complejo y
plenamente justificado desde la perspectiva técnica en atención al
principio de la capacidad contributiva, que reconocía el efecto de la
inflación en la renta neta real del contribuyente, con la plena
convicción de que el resultado histórico o nominal no era una fuente
objetiva de la capacidad económica del sujeto pasivo, por lo que era
necesaria la corrección monetaria para adecuar la base imponible antes
de aplicar la determinación del ISLR.
La reforma plantea además una presunta violación al principio de
justicia y legalidad tributaria. En primer término se establece un
régimen diferenciado entre los sujetos pasivos especiales y los demás
contribuyentes, que carece de algún sustento objetivo. Siendo entonces
una distinción caprichosa y arbitraria que podría imponer regímenes
tributarios distintos, a sujetos pasivos con la misma capacidad
económica.
Con respecto a la legalidad, se debe tener en cuenta que la
designación de los llamados Sujetos Pasivos Especiales (SPE) se da por
efecto de un acto administrativo del SENIAT cuando se cumplen unos
supuestos mínimos relativos al nivel de ingreso conforme lo prevé la
normativa jurídica, pero tal calificación no es automática al lograrse
dicho nivel de ingresos. Es decir, ser un SPE no opera de pleno de
derecho, sino que depende de la manifestación de voluntad del ente
Administrativo una vez que se cumplen unos supuestos relativos a la
cuantía de los ingresos brutos que esta debe verificar. Con esto queda
supeditado el régimen fiscal del ISLR de un contribuyente, a un acto de
la Administración Tributaria y no a un supuesto de Ley objetivo, con lo
cual podría entenderse que se estaría vulnerando el principio de
legalidad tributaria de rango constitucional.
6) Se delega en el SENIAT el régimen contable para aplicar la
exclusión del API fiscal y se modifican las normas para la declaración
estimada de rentas de los excluidos
Queda nuevamente establecido que el SENIAT definirá las normas
contables que deberán aplicar los contribuyentes excluidos para
determinar el ISLR una vez suprimidos del API fiscal. Esto ya ocurrió
con el sector bancario y de seguros con la reforma del año 2014.
Lo nuevo del artículo 195, (ahora artículo 193), es que para efectos
de la declaración estimada de rentas del ejercicio fiscal que se inicie
bajo la vigencia de la nueva reforma, los contribuyentes excluidos del
API fiscal, deberán excluir igualmente el efecto de este en su renta del
ejercicio inmediatamente anterior a efectos de cuantificar el anticipo
del ISLR.
7) Entrada en vigencia de la reforma
Esta reforma entrará en vigencia el día siguiente de la publicación
en la Gaceta Oficial, la cual fue publicada el 30 de diciembre de 2015.
8) Lo anunciado pero no desarrollado
Se indica en la exposición de motivos la eliminación de las eximentes
de responsabilidad tributaria, previstas en el artículo 171, (Ahora
artículo 169), pero ello no fue establecido en articulado de la reforma,
siendo que se mantienen en el texto reimpreso con la única variación
del número de artículo por el efecto de la supresión de los artículos 56
y 57.
Lo que viene…
Sobre los efectos de esta reciente reforma de la Ley de ISLR queda
mucho por decir y evaluar respecto a sus consecuencias para la economía
del país, para las inversiones que son requeridas para reflotar a la
producción nacional, para la seguridad jurídica que atraiga capitales y
emprendimiento productivos y en general para el desarrollo de un sistema
tributario nacional armónicoque acate los preceptos contenidos en los
artículos 316 y 317 de la Constitución Nacional.
@eltributario
Fuente: http://www.finanzasdigital.com
